Quem, ao longo dos últimos vinte anos, acompanhou de perto os técnicos oficiais de contas, pôde constatar uma enorme revolução de mentalidades na atitude e na forma do desempenho profissional. Aliás, outra coisa não seria de esperar face à regulamentação oficial da profissão.

Os TOC passaram de meros profissionais inscritos na DGCI, sem conteúdo funcional definido, a profissionais legalmente reconhecidos, com notório interesse público, com a inerente e crescente responsabilização, dotados de uma Estatuto que define o seu conteúdo profissional, os integra numa entidade reguladora, com poderes legalmente delegados pelo Estado, a quem foi conferida a incumbência de regular e, ao mesmo tempo, controlar o exercício profissional, com respeito pelos direitos e deveres inerentes.

O TOC não é mais um profissional legalmente tolerado, como sucedia na era anterior ao Estatuto, mas antes um profissional de interesse público, com competências definidas e com direitos especiais e autónomos perante p cliente, a quem pode, e deve, exigir todos os documentos, elementos e informações que entenda necessárias para o cabal cumprimento do interesse público subjacente ao seu exercício profissional.

É certo que o TOC, enquanto colaborador do sujeito passivo, que paga o seu desempenho profissional tem a obrigação de o informar de todas as alterações legais que impliquem alteração da matéria colectável ou da liquidação dos impostos, E, nesse sentido o TOC será responsável pelos aconselhamentos incorrectos, que resultem em prejuízo para o sujeito passivo, ou pelas omissões de aconselhamento, conforme resulta do disposto no Artº 485º, do Código Civil.

Na verdade e segundo este normativo legal, os simples conselhos, recomendações ou informações não responsabilizam quem os dá, ainda que de forma negligente.

Todavia, quando haja a obrigação legal de informação, a negligência ou omissão da informação e causal da obrigação de indemnizar.

Ora, o TOC tem a obrigação estatutária de desempenhar conscienciosa e diligentemente as suas funções (Artº 54º, nº 1, al. a), do Estatuto), como tem o dever de respeitar o princípio da responsabilidade traduzido na assunção da responsabilidade pelos actos praticados no seu exercício funcional, assim como do princípio da competência, que obrigue ao exercício diligente e responsável das suas funções – Artº 3º, nº 1, als. d) e e), do Código Deontológico.

Acresce que o núcleo fundamental das funções do TOC, traduzido na assunção da responsabilidade pela regularidade técnica nas áreas contabilísticas e fiscal das entidades clientes ou empregadoras, corolário do interesse público subjacente à profissão, impõe ao TOC a obrigação de conhecer as normas e princípios contabilistico-fiscal necessários ao exercício profissional. O que tem como corolário directo o dever/necessidade de formação e estudo permanentes.

Felizmente e com o andar dos tempos, esta consciência da dignificação/responsabilização do TOC como profissional dotado de interesse público, com direitos especiais perante o cliente e/ou empregador, tem vindo a afirmar-se na sociedade portuguesa. Tal afirmação tem sido, e será, paulatina e fruto de um grande espaço dos TOC junto dos seus clientes, exercendo uma pedagogia constante, chamando a atenção pata a necessidade de cumprimento do dever de cidadania, subjacente a todo o sistema fiscal, e, por outro lado, fazendo apelo à necessidade de evitar desnecessárias inspecções tributárias com consequentes liquidações adicionais de impostos e inerentes coimas e juros.

Infelizmente, ainda é, muitas vezes, necessário fazer apelo à sanção para se obter o cumprimento da obrigação.

Nesse sentido, valeria a pena – e é um desafio que aqui fica – apostar numa campanha de sensibilização sobre o estatuto profissional do TOC, incidindo sobre o seu dever de independência e sobre os seus direitos em relação às entidades a quem presta serviços, cujo exercício pode deixar de encerrar ou cujas declarações pode deixar de entregar nos casos de ausência ou insuficiência de colaboração, comunicando a omissão à Administração Fiscal - nos termos do disposto no Artº 8º, nº 3, do RGIT, ou, nos casos mais graves, com incidência criminal, participando o facto ao Ministério Público, nos termos do Artº 58º do Estatuto.

Pensamos que, apesar dos esforços dos TOC a sua dignificação profissional, radicada no interesse público que lhe está subjacente, carece de ser mais e melhor afirmada, nomeadamente junto das diversas associações empresarias.

Esta pedagogia, sendo, em nosso entender, fundamental, não depende dos TOC, isoladamente, mas terá de ser implementada de forma organizada e estrutural, através da Câmara que os representa e tutela.

Naturalmente que a afirmação profissional do Toc depende muito dele próprio. Nesse sentido, apraz-nos relevar a grande afluência dos TOC nas várias acções formativas, promovidas pela CTOC ou por outras entidades, assim como o esforço de uma grande maioria dos TOC, que é notório, de estar informado sobre a forma de actuação nos casos mãos problemáticos com que são confrontados, até por defesa pessoal, em manifesto contraste com o amadorismo e o deixa-correr que era apanágio da profissão há alguns anos atrás.

Muito já foi feito, Mas há ainda um longo caminho a percorrer, que tem de ser calcorreado pelos TOC. São eles quem tem de lutar pela sua afirmação profissional, manifestando competência, rigor, responsabilidade e independência no seu exercício profissional.

Tudo isto aliado a uma organização e apresentação pessoais e profissionais auto-afirmativas e de exigência. Só assim o Toc poderá afirmar-se, na sociedade empresarial, como profissional autónomo, livre e responsável. Enquanto esta batalha não for ganha, continuará por resolver a necessária problemática dos honorários, que lhe é indissociável. Na verdade, só dignificando a profissão será possível fixar, aceitavelmente, honorários igualmente dignos, assentes, por um lado, no volume e complexidade dos serviços, e, por outro lado, não menos desprezível, na responsabilidade contratual, tributária, contra-ordenacional e disciplinar que está, necessária e legalmente, ainda que de forma excessiva, associada ao exercício profissional.

Desde sempre e, ultimamente, com maior acuidade proliferaram na Administração Pública e, particularmente, na Administração Fiscal as circulares, os ofícios circulados e as instruções. Tais comandos normativos, por vezes impropriamente apelidados de "direito circular" ou "direito circulado", constituem resoluções meramente administrativas, de carácter geral e abstracto. E coloca-se a questão de saber se estamos perante verdadeiras normas jurídicas, perante uma fonte de direito.

Antes de mais, importa referir que é de todo incompreensível na Administração Pública, maxime na Administração Fiscal, o recurso a tais despachos genéricos, só aceitáveis face à incompreensão das leis fiscais e à sua proliferação, quantas vezes descoordenadas entre si e cuja técnica legislativa passa ao lado de princípios elementares do direito. Isto para além de, muitas vezes, a pressa da lei se sobrepor à técnica jurídica. Depois lá vêm as circulares e os ofícios circulados, algumas vezes quase tão extensos como a lei interpretada.

Feito este aparte, que nos parece pertinente face ao despudorado abuso de tais comandos interpretativos que, por vezes, ultrapassam a própria lei, desvirtuando-a, questiona-se a sua eficácia externa ou a sua força legal.

Desde logo, a eficácia dos actos legislativos depende da sua publicação no Diário da República – Artºs 1º e 2º da Lei nº 74/98, de 11 de Novembro. Sendo certo que do elenco dos actos legislativos e actos de conteúdo genérico constante do diploma legal citado não constam as circulares administrativas.

Ora, a falta de publicação, no jornal oficial, das instruções e circulares retira-lhes o dever do conhecimento pelos cidadãos, o mesmo é dizer que tais actos ficam desprovidos de eficácia externa, já que ninguém pode cumprir o que não conhece, nem é obrigado a conhecer.

E, para além de não serem publicadas no jornal oficial, como qualquer diploma legal, também não são de acesso fácil e normal, pelo menos ao comum dos cidadãos, perdendo-se no secretismo dos gabinetes, como se fosse útil ao Estado o cumprimento defeituoso da lei pelos administrados, a fim de, posteriormente, serem coimados. Sendo certo que o Estado é, e está obrigado a ser, uma pessoa de bem, só assim podendo exigir reciprocidade dos cidadãos, não podendo assumir a figura de polícia escondido atrás da moita. Aliás, face ao princípio da administração aberta e da transparência da administração, consagrado no Artº 65º do Código do Procedimento Administrativo, os cidadãos têm o direito de saber o que pensa a Administração Pública sobre a forma de cumprimento da lei.

Assim, tais comandos normativos não poderão ter eficácia externa, sendo a sua força vinculativa circunscrita aos sectores da Administração Pública hierarquicamente dependentes do órgão de que foram emanados. Ou seja, a força vinculativa de tais diplomas assenta na autoridade hierárquica dos seus autores, conjugada com o dever de obediência dos subordinados a que se destinam. Concretizando, uma circular emanada, por exemplo, do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, ou do Director-Geral dos Impostos, tem por destinatários os funcionários hierarquicamente dependentes daquelas entidades que, por isso, lhes devem obediência hierárquica. Mas a sua eficácia não extravasa aquele âmbito restrito departamental. A eficácia de tais diplomas não se estende aos contribuintes, que devem apenas obediência à lei e não às interpretações que dela fazem os serviços governamentais.

Isto significa que os cidadãos, quando discordem da interpretação dada pela Administração Pública, mesmo constante de uma circular, podem, e devem, questioná-la judicialmente em defesa dos seus direitos. O Tribunal interpretará a lei segundo os critérios legais, sendo irrelevantes os comandos normativos constantes de circulares administrativas sobre a matéria.

As orientações genéricas constantes de circulares não são, pois, normas jurídicas "stricto sensu", sendo a sua eficácia meramente interna e baseada numa relação de dependência hierárquica. Trata-se de meras interpretações e orientações que os funcionários e agentes hierarquicamente dependentes têm de acatar, mas que, felizmente, não têm de ser seguidas pelos particulares e, muito menos, pelos tribunais, cuja obediência se circunscreve apenas à lei.

De resto, a Jurisprudência é pacífica no sentido de que as circulares estão desprovidas de eficácia externa e de força legal. E, nesse sentido, as circulares são judicialmente consideradas mera matéria de facto, que terá que ser alegada e provada, o que não sucede com a lei, que é de conhecimento oficioso.

A corroborar a tese aqui defendida, o Artº 55º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, depois de, no nº 1, atribuir ao dirigente máximo de serviço competência para emissão de orientações genéricas visando a uniformização da interpretação das normas tributárias pelos serviços, no nº 3 estipula que essas orientações genéricas devem constar de circulares administrativas e aplicam-se exclusivamente à Administração Tributária que procedeu à sua emissão. Trata-se do reconhecimento legal da força vinculativa meramente interna das circulares.

Pena foi que o legislador não tivesse ido mais longe e não tenha criado, por exemplo, um sistema de publicação dessas circulares, um qualquer boletim administrativo, que as resguardasse do secretismo que lhe anda associado. Talvez o boletim ficasse muito espesso com tanta circular. E, em época de cortes orçamentais, não seria, porventura, uma boa medida!

Ac. STA, 06.10.1999, Ac. Dout., nº 462, p. 843